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注册会计师民事责任探讨-毕业论文

更新时间:2007-10-3:  来源:毕业论文

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 本文所称注册会计师民事责任,是指注册会计师特有的、在自身有过错或无过错的情况下出具了虚假报告而给委托人和其他利害关系人造成损害,而应由其所在会计师事务所承担的民事赔偿责任,属于侵权的民事责任,不包括违约、违反保密义务等非注册会计师行业特有的行为所应承担的民事责任。  

注册会计师民事责任的归责原则
       综观相关法律规定,侵权民事责任的归责原则可分为三种:过错责任、无过错责任、公平责任。
       1.过错责任原则。过错责任原则是指行为人仅在有过错的情况下才承担民事责任,没有过错,就不承担民事责任。《中华人民共和国民法通则》第106条第2款规定:“公民、法人由于过错侵害国家的、集体的财产,侵害他人财产、人身的,应当承担民事责任。”这一规定确立了过错责任原则。《中华人民共和国注册会计师法》第42条和《中华人民共和国证券法》第202条同样体现了过错责任原则。所不同的是,《中华人民共和国证券法》第202条规定中的过错仅指故意,而不包括过失。按照过错责任原则,承担侵权民事责任要同时具备违法行为、损害结果、因果关系、主观过错四个要件。
       2.无过错责任原则。无过错责任原则是指没有过错造成他人损害的,与造成损害的原因有关的人也应承担民事责任。执行这一原则,主要不是根据责任人的过错,而是根据损害的客观存在、行为人的活动以及行为人所管理的人或物的危险性质与所造成的损害后果的因果关系,而特别加重其责任。《中华人民共和国民法通则》第106条第3款明确规定:“没有过错,但法律规定应当承担民事责任的,应当承担民事责任。”这是我国民法正式对无过错责任原则的承认,并且这里有一个条件,即法律有规定。《中华人民共和国民法通则》第123条、127条、133条的规定就是该原则的具体体现。由于我国法律尚无注册会计师无过错责任的规定,故无过错责任原则不适用于注册会计师。
       3.公平责任原则。公平责任原则是指当事人对造成损害均无过错,按过错责任原则会使受害人遭受的重大损害得不到赔偿,并且根据法律不能适用无过错责任原则。但一方所受之损害是由对方行为所引起或是为了对方利益,在显然有失公平的情况下,法院即可根据双方当事人的实际情况,按“公平合理负担”的原则判定,由双方分担损失的一种责任。《中华人民共和国民法通则》第132条规定:“当事人对造成损害都没有过错的,可以根据实际情况,由当事人分担民事责任。”这一规定就明显体现了公平责任原则。
       综上所述,适用于注册会计师民事法律责任的归责原则是过错责任原则和公平责任原则。
       注册会计师过错责任的承担
       注册会计师的过错责任,是指注册会计师在自身有过错的情况下出具了虚假报告,并给委托人和利害关系人造成损害,而应由其所在会计师事务所承担的民事赔偿责任。根据民事法律制度的原理,注册会计师承担过错责任的构成要件有:(1)违法行为。指注册会计师违反《中华人民共和国注册会计师法》和执业规则的规定,出具了虚假的报告。包括故意出具虚假报告和过失出具虚假报告。(2)损害结果。指因注册会计师出具虚假报告的行为使委托人和利害关系人的权利遭受某种不利影响,包括财产损害和非财产损害。其中非财产损害如名誉损害等。(3)因果关系。指注册会计师出具虚假报告的行为与委托人和利害关系人遭受的损害之间所存在的前因后果必然联系。(4)主观过错。指注册会计师在违反《中华人民共和国注册会计师法》和执业规则的规定出具虚假报告时,对自己行为的后果所抱的主观态度,包括故意和过失两类。
       认定注册会计师是否有主观过错,是适用过错原则的关键。由于审计工作的专业性,他人无法对注册会计师是否严格遵守执业规则举证,故在此范围内实行举证责任倒置—由注册会计师自己证明自己严格遵守了执业规则,否则认定为有过错。对涉及审计过程中的专业判断,根据司法实践,应当根据注册会计师行业中的中等预见水平来认定其是否具有过失。如果行业中中等预见水平的人也可能做出相同的判断,则其没有过失,否则应认定其有过失。当发生民事赔偿诉讼,会计师事务所应当根据过错责任的四个构成要件进行衡量和判断,只有同时具备四个要件,才承担过错赔偿责任,缺一不可。
       根据注册会计师行业的特点,在适用过错责任原则时需要注意以下几方面:
       第一,需要区分损害结果是注册会计师的虚假报告所致,还是被审计单位自身财务状况等原因所致。对被审计单位自身财务状况等原因所致的损害结果,由于即便不存在虚假报告也会发生,注册会计师不承担民事责任。
       第二,如果损害结果是注册会计师的虚假报告所致,并且被审计单位的会计资料不存在错报,但注册会计师认为存在错报而出具了虚假报告,由此给被审计单位及其他报告使用人造成损害,则注册会计师需要承担全部损害赔偿责任。
       第三,如果损害结果是注册会计师的虚假报告所致,而虚假报告是在被审计单位的会计资料存在错报基础上出具的,则应当先由承担会计责任的被审计单位承担民事赔偿责任。在用尽从被审计单位获得赔偿的救济措施后,遭受损害人才可以追究注册会计师的损害赔偿责任。这一法律精神,已被法[2002]21号《最高人民法院关于金融机构为企业出具不实或者虚假验资报告资金证明如何承担民事责任问题的通知》所确认。特别是在涉及证券业务的场合,还应依据《中华人民共和国证券法》第63条等法律法规的规定或者当事人的承诺或保证,由相关证券公司和推荐人以及发行人、相关证券公司和推荐人的负有责任的董事、监事、经理承担连带赔偿责任后,遭受损害人才可以追究注册会计师的损害赔偿责任,而不论上述单位和人员是否有过错。
       但这一点有例外,即按照《中华人民共和国证券法》第202条规定:“为证券的发行、上市或者证券交易活动出具审计报告、资产评估报告或者法律意见书等文件的专业机构,就其所应负责的内容弄虚作假的,......造成损失的,承担连带赔偿责任。”当然,这里仅限于注册会计师是故意的情况下。
       第四,对被审计单位因提供虚假的会计资料承担民事赔偿责任的损失,需要根据被审计单位过错的性质区别处理。一种情况是:被审计单位有过失。如果注册会计师出具虚假报告的原因是故意,根据《中华人民共和国注册会计师法》第42条的规定,应当承担由此给被审计单位造成的损失。如果注册会计师出具虚假报告的原因不是故意而是过失,那么即使被审计单位有过失,我个人认为,注册会计师也还要基于与被审计单位的合同关系按照各自过错程度分担由此给被审计单位造成的损失。特殊情况下,如果与被审计单位的合同中有为被审计单位查找会计差错的内容,则给被审计单位造成的损失将全部由注册会计师承担。
       另一种情况是:被审计单位是故意,则无论注册会计师是故意还是过失,均不承担被审计单位由此产生的损失。但这里需要注意:被审计单位的损失也就是其股东的损失。在不存在股权变动的情况下,可以认为股东对公司的约束不到位也等于有过错,注册会计师则不需承担由被审计单位承担赔偿责任而给其股东造成的损失;  当存在股权变动、或者审计报告就是用于股权变动、特别是在股票交易的场合,由于利用了高估净资产和经营业绩的会计资料而受让股权的股东本身因受让股权行为而遭受损失,该损失由公司承担的部分又形成自己作为公司股东的损失,而自己作为公司新股东并无过错。那么,这一部分损失,注册会计师仍要承担损害赔偿责任。
       第五,认定注册会计师是否有主观过错所依据的执业规则,不仅仅是指独立审计准则,还应包括职业道德准则、质量控制准则,甚至还要包括后续教育准则等。并且要把这些准则看作一个有机整体,而不能断章取义。
       注册会计师公平责任的承担

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